7 сентября 2024 Регистрация Войти
9 октября 2024
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
18 сентября 2024
Программа разработана совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Продукты и услуги Информационно-правовое обеспечение ПРАЙМ Документы ленты ПРАЙМ Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 25 декабря 2019 г. N 03-07-11/101955 О применении НДС в отношении операций по уступке первоначальным кредитором денежных требований
Обзор документа
Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 25 декабря 2019 г. N 03-07-11/101955 О применении НДС в отношении операций по уступке первоначальным кредитором денежных требований
4 февраля 2020
Вопрос: Между Исполнителем и Заказчиком был заключен договор об оказании охранных услуг в период май 2015 — август 2016 г. В связи с неоплатой оказанных услуг Исполнитель подал в суд. Задолженность была отсужена, решение суда вступило в силу. Кроме задолженности судом присуждены неустойка и госпошлина.
Числящаяся дебиторская задолженность — 13 165 808,83 рублей долг по договору, 799 327,58 рублей неустойка по договору (присужденная по суду), 115 826,00 рублей госпошлина по решению суда.
В дальнейшем был заключен договор цессии о передаче права требования вышеуказанной задолженности от Исполнителя к третьему лицу, которое в свою очередь обязалось внести Исполнителю плату за уступку в размере переуступаемой задолженности (в т.ч. неустойки и госпошлины). Посредством заключения договора Исполнитель не получил дополнительную материальную выгоду и добавленную стоимость, задачей было погасить числящуюся дебиторскую задолженность.
В соответствии со ст. 382 ГК РФ можно уступить право (требование), принадлежащее на основании обязательства. Ст. 383 ГК РФ накладывает запрет на права, уступка которых невозможна. В соответствии со ст.
384 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том же объеме и на тех же условиях, которые существовали к моменту перехода права. В том числе, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на проценты.
Т.к. при заключении договора Цессии имелось право на основании вступившего в законную силу решения суда требовать от должника долг, неустойку и госпошлину, то указанное право в случае передачи переходит к Цессионарию (третьему лицу).
В соответствии со ст. подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по договору цессии облагаются НДС в 2019 г. по ставке 20%, а в 2018 по ставке 18%.
В п. 1 ст. 155 НК РФ указано, что при уступке первоначальным кредитором денежного требования налоговая база определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.
1. Какие части дебиторской задолженности (долг по договору, неустойка, госпошлина) будут включены в расходы при определении налогооблагаемой базы по НДС по договору цессии?
2. В случае если неустойка и/или госпошлина не включаются в расходы для определения налогооблагаемой базы по НДС, то какими положениями Налогового Кодекса Российской Федерации это регулируется?
Ответ: Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо и по вопросам применения налога на добавленную стоимость (далее — НДС) в отношении операций по уступке первоначальным кредитором денежных требований сообщает.
На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) передача имущественных прав на территории Российской Федерации признается объектом обложения НДС.
Согласно пункту 1 статьи 153 Кодекса при передаче имущественных прав налоговая база по НДС определяется с учетом особенностей, установленных статьей 155 Кодекса.
Так, абзацем вторым пункта 1 статьи 155 Кодекса предусмотрено, что при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), налоговая база определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.
Таким образом, при определении первоначальным кредитором налоговой базы по НДС в отношении операций по уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), предусматривающего выплату сумм неустойки за неисполнение (несвоевременное исполнение) обязательств по оплате товаров (работ, услуг), в составе размера денежного требования, права по которому уступаются, учитываются, в том числе начисленные первоначальным кредитором либо присужденные решением суда суммы неустойки за неисполнение (несвоевременное исполнение) должником обязательств по оплате товаров (работ, услуг).
Что касается осуществляемых первоначальным кредитором операций по уступке денежного требования, вытекающего из решения суда, предусматривающего компенсацию должником расходов данного кредитора по оплате государственной пошлины, то особенности определения налоговой базы по НДС при уступке таких требований статьей 155 Кодекса не установлены. В связи с этим налоговая база по указанным передаваемым имущественным правам определяется в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 153 Кодекса, согласно которому при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных имущественных прав.
Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
| Заместитель директора Департамента | Н.А. Кузьмина |
Обзор документа
При определении первоначальным кредитором налоговой базы по НДС при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров, предусматривающего выплату неустойки за неисполнение обязательств по оплате, учитываются начисленные первоначальным кредитором либо присужденные решением суда суммы неустойки за неисполнение должником обязательств по оплате товаров.
Что касается осуществляемых первоначальным кредитором операций по уступке денежного требования, вытекающего из решения суда, предусматривающего компенсацию должником расходов данного кредитора по оплате госпошлины, то при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате этих прав.
Для просмотра актуального текста документа и получения полной информации о вступлении в силу, изменениях и порядке применения документа, воспользуйтесь поиском в Интернет-версии системы ГАРАНТ:
К каким рискам может привести договор цессии
Договоры цессии часто используются в налоговом планировании, и споров с ФНС по ним только за 10 месяцев 2022 года более 300.
Как работает договор цессии
Должник имеет неисполненное обязательство перед кредитором. Кредитор получает исполнение не от должника, а от цессионария, который в свою очередь получает (или пытается получить) исполнение от должника.
Для чего может понадобиться договор цессии
Чаще всего договор цессии заключают, когда должник не может или отказывается исполнить обязательства перед цедентом или цедент сам является должником цессионария и расплачивается с ним правом требования (взаимозачетом).
Цессия может использоваться и для внутригруппового рефинансирования, когда выплату удобнее совершить с другого юридического лица.
И кончено, цессия – основной способ погашение задолженности перед поставщиками «бумажного» НДС.
Ликвидация поставщика «бумажного» НДС приводит к образованию у должника внереализационного дохода в периоде, в котором внесена записи в ЕГРЮЛ о ликвидации кредитора (п. 18 ст. 250 НК).
Причем по любому основанию, в том числе при исключении из ЕГРЮЛ из-за отметки о недостоверности сведений (определение ВС от 01.04.2022 по делу № А60-12169/2021).
Заметим, что ранее Минфин считал иначе: внереализационный доход образуется при истечении срока исковой давности (письмо Минфина от 02.04.2021 № 03-03-06/1/24533).
Так как расплатиться с поставщиком «бумажного» НДС невозможно (либо он ликвидирован, либо не сможет обналичить деньги), с ним заключают договор цессии, что стабильно приводит к возникновению более 300 судебных споров в год. Причем чаще всего спор касается не самой цессии, а нереальности договоров на основании которых образовалась сама задолженность.
Исходя из практики можно выделить следующие признаки, на основании которых суды признают договоры цессии фиктивными:
Примечательно, что судебная практика в пользу налогоплательщиков не обнаружена по данной категории дел нами.
При заключении договоров цессии с физическими лицами-цедентами (нередко – учредителями должников), оплата за уступку может вноситься наличными денежными средствами в кассу цедента, при этом пробитие чеков не требуется если цена цессии не превышает цену первоначального договора (письмо Минфина от 16.07.2021 № 30-01-15/57180).
Подтверждением оплаты по договору цессии может быть отметка о передачи денег в договоре (постановление АС Поволжского округа от 19.05.2022 по делу № А65-4118/2021) или приходный кассовый ордер.
Любая фиктивность сделок порождает искажения в налоговом учете: у цедента при уступке долга по его стоимости или с дисконтом налог ни НДС, ни налог на прибыль не возникает, но уступка должна быть отражена в декларации по налогу на прибыль – в строках 013 Приложения № 1 к листу 02 и 059 Приложения № 2 к листу 02.
На основании п. 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст.
169 НК, п. 3 Правил ведения книги продаж, при уступке цедент должен выставить счет-фактуру не позднее пяти календарных дней со дня уступки и зарегистрировать его в книге продаж, даже если НДС с уступки равен нулю. При оформлении цессии задними числами, ликвидированный цедент данную обязанность исполнить не может.
Ни цессионарий, ни должник не могут отвечать за бухгалтерский и налоговый учет цедента, цессионарию-физическому лицу вообще не нужен счет-фактура от первоначального кредитора, между тем, неотражение у цедента цессии является одним из доказательств ее фиктивности.
В соответствии с п. 1 ст. 210 НК у цессионария-физического лица при погашении ему задолженности, при определении налоговой базы учитываются все доходы, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК.
Согласно письму Минфина от 03.03.2021 № 03-04-07/15031, в соответствии с принципом, установленным ст. 41 НК, доходом признается экономическая выгода. В то же время положений, предусматривающих уменьшение суммы выплаты, право требования на которую перешло физическому лицу по договору цессии, на сумму расходов, понесенных указанным физическим лицом на приобретение такого права, главой 23 «Налог на доходы физических лиц» НК РФ не предусмотрено.
Между тем, в соответствии с постановлением Президиума Верховного Суда от 22 июля 2015 № 8-ПВ15 и определением Конституционного суда от 27.10.2015 № 2539-О, доход для целей обложения НДФЛ в случае исполнения обязательства должником перед лицом, которое приобрело право требования к такому должнику, возникнет, если размер расходов на приобретение права требования будет меньше, чем размер исполненного обязательства, и составит разницу соответствующих сумм.
Организация-должник при выплате цессионарию-физическому лицу долга, обязана удержать НДФЛ (п. 1 ст. 226 НК).
Для получения вычета по НДФЛ, цессионарий-физическое лицо должно подать декларацию по форме 3-НДФЛ, что приведет к проведению камеральной налоговой проверки (п. 1 ст. 88 НК).
Цессионарий должен предоставить документальное подтверждение расходов по договору цессии, включая договор, акт приема-передачи документации, приходно-кассовый ордер.
- #судебная практика
- #договор цессии
- #Комплаенс Решения
Налоговые последствия заключения договора уступки долга (цессии)
НДФЛ у цедента и цессионария при уступке права требования
Объект налогообложения НДФЛ возникает в случаях, когда цедентом выступает физлицо, вне зависимости от юридического статуса прочих сторон сделки. При безвозмездной уступке прав требования дохода у цедента не возникает (доход будет только у Цессионария после взыскания долга с должника). Но при заключении возмездного договора цессии оплатить НДФЛ придется и Цеденту, и Цессионарию, причем неважно как образовался долг – по договору займа, оказания услуг и пр., за исключением уступки права требования по договору долевого участия (ДДУ) в строительстве. В письме ФНС от 19.01.2022 № СД-19-11/11@ отмечается, что при уступке прав требования кредитором (цедентом) другому лицу (цессионарию) у физического лица — цедента возникает доход в размере полученных от цессионария средств, подлежащий обложению НДФЛ.
Исключением являются правоотношения по уступке права требования по договору долевого участия (ДДУ) в строительстве. При этом возможность учета физическими лицами расходов при определении базы НДФЛ по сделке уступки права требования (цессии) в рамках иных договоров, нормами НК РФ прямо не предусмотрена. Вместе с тем, учитывая сложившуюся судебную практику, налогооблагаемой базой в данном случае является экономическая выгода в виде разницы между доходом, полученным по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено. Это значит, что при расчете базы по НДФЛ определяется как разница суммой, полученной по договору уступки права требования, и суммой платежа, на основании которого такое право приобретено.
Предполагается, что Цессионарий может уменьшить сумму НДФЛ на расходы по приобретению этого права требования – то есть только в случае переуступки (вторая и последующие уступки) права требования. Вопрос об уменьшении НДФЛ у Цедента при первичной уступке права требования (к примеру, на сумму перечисленного должнику платежа, который и стал впоследствии долгом и образовал право требования) законодательно не разрешен. Исходя из разъяснений ФНС за последние годы, уменьшать НДФЛ при первичной уступке права требования нельзя.
Можно настаивать на том, что по ст.41 НК РФ экономической выгоды в данном случае нет (по крайней мере в части первоначальной суммы долга). Но по этому поводу придется судиться с налоговым органом. Возможно, что новая судебная практика внесет коррективы в позицию ФНС. Важно отметить, что физ. лицо самостоятельно исчисляет и оплачивает НДФЛ, а также самостоятельно подает декларацию о доходах в свою ИФНС. Цессионарий-юридическое лицо (покупатель долга) обязан представлять в налоговый орган справки 2-НДФЛ с признаком «2» до 1 марта года, следующего за годом, в котором физ. лицу были переведены денежные средства в счет оплаты за приобретенное право требования.
Признак «2» в справке 2-НДФЛ применяется в том случае, если налоговому агенту «не удалось удержать налог с физлица». Если физ. лицо не представит декларацию, то налоговики самостоятельно выставляют ему уведомление об уплате налога на основании полученных сведений из справок 2-НДФЛ.
НДС при уступке долга по договору цессии (за исключением займа)
В общем случае продажа имущественных прав облагается НДС. Это установлено пп. 1 п. 1 ст.
146 НК РФ. НДС при продаже долга нужно исчислять по тем же правилам, что и по «исходному» обязательству. Однако налог следует начислять не всегда.
Далее рассмотрим особенности налогообложения договоров переуступки долга, вытекающих из сделок различного вида.
2.1 НДС при продаже долга поставщиком (исполнителем)
Если продавец (исполнитель), заключивший договор поставки (оказания услуг) с отсрочкой платежа, хочет быстрее вернуть средства в оборот, он может продать долг покупателя (заказчика). Налоговая база будет равна доходу поставщика (цедента), т.е. превышению суммы, полученной от цессионария над задолженностью покупателя (п. 1 ст. 155 НК РФ). Однако чаще всего «первичная» продажа долга производится с дисконтом.
Это понятно: цессионарий получит деньги позднее, кроме того — он берет на себя и риски невозврата. Поэтому цедент обычно получает убыток и не платит с этой операции НДС, база по налогу на прибыль также не возникает. При этом покупатель долга (цессионарий) может продать обязательство еще раз. Тогда бывший цессионарий становится цедентом.
Если скидка, полученная от первичного кредитора, была существенной, то новый цедент может перепродать долг с прибылью. Тогда он должен заплатить НДС с суммы своего дохода, т.е. с разницы между «закупочной» ценой долга и ценой его реализации (п. 2 ст.
155 НК РФ) Сколько бы раз не перепродавалась «дебиторка», в итоге конечный покупатель получает деньги от должника. При любом договоре цессии, НДС у цессионария возникает при получении задолженности. База равна разнице между суммой взысканного долга и затратами на его покупку (п.
2, 4 ст. 155 НК РФ). НДС исчисляется по расчетной ставке 20/120 (п. 4 ст.
164 НК РФ).
2.2 НДС при продаже долга покупателем (заказчиком)
«Дебиторка» у покупателя (заказчика) возникает, если он перечислил аванс. Чаще всего продают право на возврат аванса, например — при расторжении договора. Возврат аванса сам по себе не облагается НДС, поэтому и операции по продаже права требования этого возврата — тоже не должны им облагаться. Но речь идет именно о первой продаже долга.
Если же цессионарий захочет перепродать приобретенное право требования, то эта операция уже облагается НДС в соответствии с п. 2 ст. 155 НК РФ. Это же относится и к дальнейшим сделкам по перепродаже указанного обязательства.
Такова позиция ВАС РФ, изложенная в п. 13 постановления от 30.05.2014 № 33.
2.3 Нужно ли в договоре цессии указывать НДС
Необходимость выделения НДС в договоре цессии закон не предусматривает. Статья 389 ГК РФ лишь указывает на то, что форма договора (простая письменная или нотариальная) должна соответствовать форме основного обязательства. Но, чтобы избежать в дальнейшем споров с проверяющими, все-таки лучше указать в договоре информацию о сумме НДС.
Если задолженность продается с убытком или по номиналу, то следует включить в текст формулировку «в том числе НДС — 0 рублей». Если же цедент получает прибыль от сделки, то цессия облагается НДС. Поэтому в договоре нужно указать сумму налога, определенную расчетным путем, исходя из размера этой прибыли.
2.4 Особенности расчета НДС при частичном погашении долга цессионарию
Должник может перечислять денежные средства цессионарию частями, в том числе и в течение нескольких налоговых периодов. На прямую эта ситуация в НК РФ не урегулирована. Здесь возможно два подхода: а) Провести аналогию с разъяснениями Минфина по налогу на прибыль (письмо от 11.11.2013 № 03-03-06/2/48041). Чиновники рекомендуют учитывать расходы пропорционально суммам, полученным от должника в соответствующем периоде. б) Воспользоваться буквальным прочтением п. 2 ст.
155 НК РФ и начислять НДС только с того момента, когда поступления от должника превысят затраты на приобретение долга.
НДС и переуступка задолженности по займу
Продажа долгов по договорам кредита и займа не облагается НДС (пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ).
Налог на прибыль при уступке права требования
В случаях, когда передача права требования производится между организациями, то доход цедента облагается налогом на прибыль.
УСН при продаже долга (за исключением продажи долга по договору займа)
Организация на УСН учитывает в доходах всю сумму, которая поступила ей в погашение приобретенного права требования. В эту сумму включается как сумма основанного долга, так и проценты, начисленные до переуступки (письмо Минфина от 11.09.2020 г. № 03-11-06/2/80114). При продаже дебиторки, образовавшейся из договора купли-продажи, поставки, оказания услуг и т.д., происходит не что иное, как реализация имущественных прав. Соответственно, суммы, полученные упрощенцем при уступке, на дату их поступления (на счет либо в кассу) должны быть учтены в доходах
5.1 Учет расходов на УСН при продаже долга
Если вы поставили покупателю товары, значит, на дату их реализации вы уже могли учесть стоимость этих товаров в расходах, несмотря на то что оплату за них еще не получили (конечно, при условии, что ваша организация сама оплатила эти товары своему поставщику). А вот признать в расходах сумму проданной дебиторки не получится. Так же как и разницу между суммой оплаты, которую вы планировали получить от покупателя, и суммой, за которую удалось продать требование.
Поскольку в закрытом списке расходов упрощенцев ни то ни другое не поименовано.
УСН при покупке долга (за исключением покупки долга по договору займа)
В составе расходов по УСН затраты на приобретение права требования не учитываются (письмо Минфина от 02.12.2019 № 03-11-11/93316). Отметим, что ранее Минфин придерживался иной точки зрения и разрешал учитывать в доходах не всю сумму, поступившую от должника, а только разницу между денежными средствами, полученными в счет погашения основного долга и суммой, которая была уплачена при покупке права требования (письмо Минфина от 02.11.2011 № 03-11-06/2/151). Деньги, потраченные на покупку права требования, не признаются в расходах, поскольку в перечне упрощенцев такого вида расходов, как затраты на приобретение имущественных прав, нет.
А когда должник погасит свой долг перед новым кредитором либо эта задолженность снова будет продана третьему лицу, кредитор должен будет признать поступившую сумму в доходах.
Особенности УСН при уступке права требования по договору займа
Если будет уступлено право требования денежных средств в виде займа, то организация или ИП на УСН, к которой перейдет право, при возврате ей долга не должна будет учитывать его в своих доходах. Но должна будет учесть сумму уплаченных ей процентов за пользование займом. А также разницу, если получится, что сумма, уплаченная за требование, окажется меньше суммы, полученной от должника. Уступать же право требования займа для упрощенца — дело совсем невыгодное.
Ведь в этом случае в расходах признавать будет нечего, а в доходы надо будет записать всю сумму, поступившую от продажи долга.
Остались вопросы ? Звоните или пишите на e-mail [email protected]