Ст. 250 НК РФ целиком посвящена теме внереализационных доходов. Эти поступления наряду с доходами от реализации учитываются при определении налогооблагаемой базы при расчете таких налогов, как налог на прибыль, УСН, ЕСХН. Поэтому так важно правильно применять указанную статью.
Чтобы разобраться во всех нюансах, рассмотрим часто встречающиеся ситуации.
- Ст. 250 НК РФ: официальный текст
- Ст. 250 НК РФ (2023): вопросы и ответы
- Для расчета каких налогов используется статья 250 НК РФ?
- Какие доходы обычно забывают относить к внереализационным?
- Особенности в дате признания доходов по ст. 250 НК РФ
- Примеры ошибок в определении внереализационных доходов
- Итоги
Ст. 250 НК РФ: официальный текст
Ст. 250 НК РФ (2023): вопросы и ответы
Для расчета каких налогов используется статья 250 НК РФ?
В качестве внереализационных доходов ст. 250 НК РФ признает такие поступления от хоздеятельности налогоплательщика, которые не нашли отражения в ст. 249 Налогового кодекса. Как известно, ст.
249 НК РФ посвящена доходам от реализации товаров (продукции), оказания услуг (работ).
Значение внереализационных доходов в налоговом учете сложно переоценить, ведь с них так же, как и с поступлений от продажи товаров, удерживаются налоги.
Так, формула «доходы по ст. 249 НК + доходы по ст. 250 НК» используется при расчете налоговой базы при определении налога на прибыль (ст. 247, 248 НК РФ). Также эта формула нужна для определения налогооблагаемой базы на УСН (ст.
346.16 НК РФ) и на ЕСХН (ст. 346.5 НК РФ).
О порядке учета внереализационных доходов при ОСНО и УСН читайте в наших статьях:
Какие доходы обычно забывают относить к внереализационным?
Выяснив огромное значение внереализационных доходов при определении базы для исчисления налогов (ведь в случае ее занижения появится обвинение в уклонении от уплаты налогов), стоит рассмотреть ситуации, когда налогоплательщики либо по незнанию, либо с умыслом упускают из виду некоторые статьи доходов.
Итак, к доходам, полученным не от реализации, относят (ст. 250 НК РФ):
- доходы, связанные с участием в других организациях (п. 1);
- положительную курсовую разницу (пп. 2, 11);
Как считать курсовые разницы в 2022 — 2024 годах, мы писали в статье.
- отсуженные или признанные должником штрафы, пени и иные санкции (включая страховое возмещение), выраженные в материальной форме (п. 3);
- доходы от сдачи имущества в аренду (п. 4) и предоставления прав на использование интеллектуальной собственности (п. 5), если такой вид деятельности на является основным, учитываемым по правилам ст. 249 НК РФ;
- проценты по вкладам, выданным займам, в том числе по ЦБ или иным долговым распискам (п. 6);
КАк вести учет процентов по займам, читайте здесь.
- доход, возникающий при восстановлении сумм резервов (п. 7);
- стоимость (по рыночной оценке) полученного на безвозмездной основе имущества или имущественных прав, а также работ или услуг (пп. 8, 12);
Как определить размер дохода от безвозмездного пользования имуществом, см. здесь.
- доход, возникший при участии в простом товариществе (п. 9);
- доход прошлых лет, обнаруженный в текущем периоде (п. 10);
- стоимость материалов, которые были получены при разборке (демонтаже) активов, выводимых из использования (п. 13);
- использованные не по целевому назначению взносы и пожертвования, как в рамках благотворительности, так и направленные на целевое финансирование (пп. 14, 15);
- сумм вкладов в УК, не возвращенных участникам при уменьшении капитала (п. 16);
- возвращенные от НКО вклады (п. 17) или пожертвования (п. 23);
- списанная кредиторская задолженность (п. 18);
- доходы о операций с ценными бумагами (п. 19);
- обнаруженные при инвентаризации излишки (п. 20);
- стоимость списанной или возвращенной печатной продукции (п. 21);
- суммы корректировки прибыли в результате применения различных методов расчета для налогового учета (п. 22);
- положительная разница между вычетами и акцизами (п. 24);
- прибыль контролируемой зарубежной организации (п. 25).
О правилах, которым нужно следовать, организуя учет доходов и расходов, читайте в материале «Порядок и принципы учета доходов и расходов в организации».
Правильный учет доходов в налоговом учете поможет избежать споров с налоговиками. Узнайте, как складывается свежая судебная практика по вопросу применения ст. 250 НК РФ, из аналитической подборки от КонсультантПлюс.
Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ к ней бесплатно.
Особенности в дате признания доходов по ст. 250 НК РФ
Также немало трудностей вызывают вопросы по дате признания внереализационных доходов. Особенно важно иметь четкую позицию по данному вопросу при проверке правильности начисления налогов фискальными инспекторами.
Рассмотрим несколько распространенных случаев, которые могут вызвать у налогоплательщиков трудности.
Итак, сумма страхового возмещения должна быть учтена в составе валовых доходов на дату:
- принятия такого положительного решения страховщиком, если налогоплательщик использует метод начисления в соответствии с подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ;
- получения денежных средств от страховщика при кассовом методе в соответствии с п. 2 ст. 273 НК РФ.
Налогоплательщик, использующий метод начисления при расчете налога на прибыль, относит к доходам сумму арендной платы от сдачи в аренду своих активов на последний день для отчета (обычно этот день прописывается в договоре, и им может быть последний день каждого календарного месяца) — согласно подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ. Если же налогоплательщик считает облагаемые прибылью доходы по кассовому методу, то датой учета арендной платы в составе внереализационных доходов является момент фактического получения денежных средств (п.
2 ст. 273 НК РФ).
Узнать о принципиальных различиях в этих методах можно из нашей статьи «Метод начисления и кассовый метод: основные отличия».
Важно! Вместе с тем существует некая коллизия относительно того, включается ли арендная плата в состав внереализационных доходов либо ее надлежит относить к доходам от оказания услуг. Так, исходя из норм Налогового кодекса и вооружившись разъяснениями финансового ведомства, изложенными в письме Минфина от 07.02.2011 № 03-03-06/1/74, можно относить арендную плату к доходам от реализации (ст.
249 НК РФ) лишь в том случае, если налогоплательщик оказывает такие услуги систематически, и они являются основными среди видов деятельности компании, указанных в ЕГРЮЛ (или у ИП в ЕГРИП).
Примеры ошибок в определении внереализационных доходов
- Возмещение убытков
Зачастую большие трудности у налогоплательщиков возникают при расчете налога (на прибыль или УСН) с полученного страхового возмещения. Эти суммы довольно часто не учитываются налогоплательщиками в составе внереализационных доходов, поскольку они полагают, что, лишившись имущества или понеся убытки от наступившего страхового события и получив (зачастую лишь частичную) компенсацию от страховщика, они не должны уплачивать налог.
Но это не так: даже если в результате страхового случая было полностью утрачено имущество либо оно признано не подлежащим восстановлению, полученное страховое возмещение необходимо включить в доходы и учесть при определении налогооблагаемой базы. В подтверждение такой позиции существуют разъяснения фискалов, содержащиеся в письме ФНС от 15.11.2005 № 22-2-14-2096@.
Аналогичная ситуация возникает и в случае возмещения налогоплательщику, потерпевшему от кражи, ущерба осужденным за это преступление.
Облагается ли НДС возмещение убытков, рассказали эксперты КонсультантПлюс. Оформите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.
- Безвозмездная передача
В случае получения налогоплательщиком услуг по реконструкции находящихся на его балансе активов на безвозмездной основе он обязан отразить данные услуги в составе внереализационных доходов. Стоимость услуг рассчитывается как среднерыночная, но не ниже понесенных затрат в соответствии со ст. 105.3 НК РФ.
Однако при этом налогоплательщик не сможет увеличить стоимость улучшенных в результате реконструкции активов, поскольку он фактически не понес никаких затрат.
Об НДС при безвозмездной передаче читайте в статье.
Немало вопросов возникает у налогоплательщиков в ситуациях, когда производится снижение размера уставного капитала (далее по тексту — УК) до значения меньше величины чистых активов. Позиция тут неоднозначная, причем не только по причине имеющихся нюансов, но и ввиду сложившейся неоднозначной судебной практики.
В случае уменьшения УК и невозврата участникам стоимости коррекции (снижения цены акций или долей) у общества — плательщика налогов возникает обязанность отразить образовавшуюся разницу в составе внереализационных доходов. Такой же позиции придерживаются и арбитры — подобное разъяснение можно найти в определении ВАС РФ от 13.10.09 № ВАС-11664/09.
Выплатив участникам/акционерам разницу в стоимости долей/акций, общество-налогоплательщик освобождается от обязанности начисления внереализационных доходов с этих сумм.
Исключением из правил считается ситуация, когда такое снижение УК (до размера чистых активов) проводится по требованию закона (письмо Минфина от 06.08.13 № 03-03-10/31651).
В случае снижения размера УК ниже стоимости чистых активов у общества в любом случае возникают внереализационные доходы на сумму этого расхождения. Существует позиция фискалов на этот счет (письмо ФНС от 06.09.12 № АС-4-3/14878@) и положительная судебная практика (постановление ФАС СКО от 07.04.08 № Ф08-1417/08-503А).
Хотя в письме Минфина от 06.08.13 № 03-03-10/31651 указывается, что и в этом случае не возникает необходимости начислять внереализационные доходы. Поэтому во избежание возникновения спорных ситуаций не следует допускать снижения размера УК ниже величины чистых активов.
- Просроченная кредиторская задолженность
Любая просроченная либо невостребованная ликвидировавшимся контрагентом кредиторская задолженность должна быть отражена в составе внереализационных доходов. При этом прямой обязанностью налогоплательщиков является отслеживание и инвентаризация такой задолженности. В качестве доказательства такой позиции можно привести решение суда — постановление ФАС Центрального округа от 18.06.2015 № Ф10-1759/2015.
При этом проверяющими не принимается во внимание отсутствие приказа директора на списание такой кредиторской задолженности с одновременным отражением суммы на доходы. Об этом говорится в постановлении президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09.
Порядок учета кредиторской задолженности описан в КонсультантПлюс. Оформите пробный онлайн-доступ к системе и переходите бесплатно в Типовую ситуацию.
- Штрафные санкции по договору
Неоднозначная ситуация и со штрафными санкциями, прописанными в договоре. Так, при неисполнении договорных обязательств одна из сторон имеет право выставить нарушителю штраф. При этом к доходам указанные суммы штрафов относятся лишь в том случае, если должник признает рассчитанную сумму штрафов либо имеется соответствующее судебное решение.
О том, на какую дату отразить присужденную судом к выплате в ваш адрес неустойку, читайте в материале «Выиграли суд — признайте доходы».
Позиция проверяющих органов такова, что если сторонами подписан договор, содержащий условие о применении штрафных санкций, то в случае невыполнения обязательств сумма неустойки насчитывается автоматически (письмо от 26.08.2013 № 03-03-06/2/34843). Такая позиция признана судом незаконной (решение ВАС РФ от 14.08.2003 № 8551/03).
Кроме того, в судебном решении (постановление 12-го ААС от 17.02.2015 № 12АП-12462/2014) указывается на то, что фискалы не могут признать кредиторскую задолженность без наличия необходимых первичных документов.
Итоги
Налог следует уплачивать не только с доходов от обычной деятельности, но с доходов, которые может получить организация при операциях, не связанных с ее основной деятельностью.
Актуальные лимиты и ставки по УСН в 2024 году
Максимально возможный доход на УСН каждый год индексируется. Изначальный размер — 200 млн ₽. Если заработать больше, компания (ИП) теряет право на УСН. Если превысили промежуточный лимит — 150 млн ₽ (показатель тоже ежегодно индексируется) — можно остаться на упрощенке, но придется платить налог по повышенной ставке. Пониженный региональный тариф или налоговые каникулы у ИП применить в такой ситуации уже не получится.
Из статьи узнаете новые размеры лимитов на 2024 год с учетом коэффициента-дефлятора, установленного Минэкономразвития.
Что вы узнаете
- Лимиты
- Коэффициент-дефлятор
- Ставки налога
- Что в итоге
- Как рассчитывать налог на УСН в 2024
Лимиты
За превышение следующих лимитов компанию (ИП) переведут с УСН на общую систему налогообложения и придется платить НДС 20%, налог на прибыль 20% или НДФЛ 13%:
- Годовой доход — 200 млн ₽ с учетом коэффициента-дефлятора.
- Средняя численность работников за отчетный (налоговый) период — 130 сотрудников. Учитываем принятых по трудовым договорам, подряда, услуг, занятых видами деятельности на патенте.
- Остаточная стоимость основных средств — 150 млн ₽.
Коэффициент-дефлятор
В 2024 году лимиты по доходам повышают на коэффициент-дефлятор в размере 1,257. Его установило Минэкономразвития в октябре 2022 (приказ от 19.10.2022 № 573).
В 2024 году на этот коэффициент индексируем (умножаем) цифры годового дохода 150 и 200 млн ₽, получаем 188,55 и 251,4. Если превысить первую сумму, можно остаться на УСН, но на повышенной ставке. Если превысить вторую цифру, работать на УСН уже не получится, придется вынужденно перейти на общую систему.
Поэтому важно контролировать уровень доходов.
Ставки налога
Компании (ИП) на УСН могут применять такие ставки:
- обычные,
- повышенные,
- пониженные,
- нулевые.
Расскажем подробно про каждую группу.
Обычные (стандартные) ставки
УСН «Доходы» — 6% с доходов.
УСН «Доходы минус расходы» — 15% с разницы.
Применяются по умолчанию, если нет оснований применять прочие тарифы:
- годовой доход до 150 млн ₽ с учетом коэффициента-дефлятора;
- численность — до 100 сотрудников;
- нет права на пониженную или нулевую ставку.
Повышенные ставки
УСН «Доходы» — 8% с доходов.
УСН «Доходы минус расходы» — 20% с разницы между доходами и расходами.
Применяются, когда превысили промежуточный лимит по УСН: по численности сотрудников (100 человек) или доходам (150 млн ₽, умноженные на текущий коэффициент-дефлятор).
Повышенные ставки применяются для тех, у кого сумма годового дохода составляет 150–200 млн ₽ с учетом коэффициента-дефлятора или средняя численность работников достигает 100–130 сотрудников.
Повышенная ставка не применяется, если налоговая база в периоде превышения оказалась меньше, чем за предыдущий отчетный период. В таком случае налог нужно платить по обычной или пониженной ставке, если у упрощенца есть на нее право. Иначе упрощенцу могут вменить необоснованную налоговую выгоду (письмо ФНС от 03.02.2023 № СД-4-3/1226).
Пока в Налоговом кодексе соответствующей нормы нет, но ее обещают внести в НК.
Пониженные ставки
Пониженный тариф может варьироваться:
- при объекте УСН «Доходы» — от 1 до 6%,
- УСН «Доходы минус расходы» — от 5 до 15%.
Пониженные ставки устанавливаются на уровне регионов для плательщиков, которые соответствуют определенным критериям. Критерии прописываются в региональном законе. Например, это может быть определенный вид деятельности.
Так, например, для ИТ более 30 регионов России приняли задним числом с 2022 года пониженные ставки по УСН.
Условия по вашему региону проверяйте на сайте налоговой, изучайте региональный закон по УСН.
Например, строительные компании Татарстана платят налог по УСН по пониженной ставке 5% с разницы между доходами и расходами.
Нулевые ставки
Многие регионы предоставляют впервые зарегистрированным ИП налоговые каникулы: первые 2 года после регистрации бизнеса предприниматель платит УСН по ставке 0%. Но такая возможность у регионов есть не для всего бизнеса, а только если деятельность ИП ведет в производственной, социальной, научной сфере, сфере бытовых услуг населению, а также при сдаче внаем помещения для временного проживания.
Например, новые ИП из некоторых сфер бизнеса в Свердловской области платят 0% с доходов вместо 6%.
Подробнее о налоговых каникулах для предпринимателей, кто и как может ими пользоваться, читайте в нашей статье. Там же найдете список регионов с налоговыми каникулами для упрощенцев на 2024 год.
Что в итоге
Свели в таблицу актуальные ставки и лимиты по доходам и численности с учетом коэффициента-дефлятора 1,257.
| Условия на 2024 год | Объект налогообложения по УСН | |
|---|---|---|
| «Доходы» | «Доходы минус расходы» | |
| Стандартные ставки | ||
| до 188,55 млн ₽ — годовой доход и до 100 сотрудников |
6% | 15% |
| Повышенные ставки | ||
| 188,55–251,4 млн ₽ — годовой доход или 100–130 сотрудников |
8% | 20% |
Как рассчитывать налог на УСН в 2024
Налог по повышенным ставкам 8 и 20% применяют только к доходам (доходам за вычетом расходов) квартала, в котором превысили промежуточный лимит по годовому доходу или численности работников.
Формула расчета налога по повышенным ставкам, если лимиты превысили в 4 квартале:
- база за 9 месяцев × 6% + (база за год — база за 9 месяцев) × 8%;
- база за 9 месяцев × 15% + (база за год — база за 9 месяцев) × 20%.
Пример расчета налога по УСН по повышенной ставке в 2024 году
Предпринимателю Иванову поступило в кассу за 9 месяцев 2024 года 180 млн ₽. За год — 220 млн. Лимит превышен в 4 квартале 2024 (188,55 < 220 < 251,4).
Для УСН «Доходы» расчет налога такой: 180 млн × 6% + (220 млн — 180 млн) × 8%.
Понятная онлайн-бухгалтерия для упрощенки
Как учитывать внереализационные доходы при расчете налога на прибыль?
Внереализационные доходы налог на прибыль, как правило, увеличивают. Поэтому очень важно организовать правильный налоговый учет этих поступлений. Внереализационными доходами являются поступления, не относящиеся к выручке от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
О том, как правильно учесть внереализационные доходы при налогообложении прибыли, – далее в материале.
- Перечень видов внереализационных доходов
- Признание штрафных санкций
- Доходы в виде процентов по договорам займов и кредитов
- Имущество, полученное безвозмездно
- Просроченная кредиторская задолженность
- Итоги
Перечень видов внереализационных доходов
В состав внереализационных доходов, согласно положениям ст. 250 НК РФ, включаются следующие поступления:
- дивиденды, полученные от участия в других организациях (п. 1 ст. 250 НК РФ);
- положительные (отрицательные) разницы при отклонении курса валют официального курса рубля, установленного Банком России на даты реализации (п. 2 ст. 250 НК РФ);
- штрафные санкции при нарушении условий договора, а также суммы убытка или ущерба, причиненного должником и подлежащего возмещению на основании вступившего в силу судебного решения (п. 3 ст. 250 НК РФ);
- доходы от сдачи имущества в аренду, если они не являются доходами от реализации;
- проценты по кредитным договорам (п. 6 ст. 250 НК РФ);
- имущество, полученное безвозмездно (п. 8 ст. 250 НК РФ);
- доход от участия в простом товариществе (п. 9 ст. 250 НК РФ);
- стоимость полученных в ходе демонтажа основных средств материалов (п. 13 ст. 250 НК РФ);
- списанная по истечении срока давности кредиторская задолженность (п. 18 ст. 250 НК РФ);
- стоимость выявленных в ходе инвентаризации материально-производственных запасов (МПЗ) и прочего имущества (п. 20 ст. 250 НК РФ).
Список внереализационных доходов, приведенный в ст. 250 НК РФ, не является исчерпывающим, поэтому прочие поступления, не относящиеся к доходам по основным видам деятельности, должны быть учтены в составе внереализационных доходов, за исключением поступлений, не включаемых в налогооблагаемую базу, прямо указанных в ст. 251 НК РФ.
Как учесть внереализационные доходы при расчете налога на прибыль, разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
Дополнительно о внереализационных доходах см. в материале «Страховое возмещение – внереализационный доход»
Признание штрафных санкций
Штрафные санкции учитываются в составе внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ при условии, что суммы признаны должником или имеется судебное решение о взыскании с должника сумм убытков или ущерба, вступившее в законную силу. В ситуации, когда имеется просрочка исполнения обязательств, но ответственность должника еще не признана, как в добровольном, так и в судебном порядке, суммы штрафных санкций не образуют внереализационного дохода. Иными словами, наличие просрочки не является основанием для образования внереализационного дохода.
Аналогичные выводы содержатся в письмах Минфина России от 16.08.2010 № 03-07-11/356 от 31.12.2008 № 03-03-06/4/103 (п. 2) и УФНС России по г. Москве от 21.01.2010 № 16-15/004664.2
Штраф прописан в договоре, подлежит взысканию, но должник его не требует. Возникает ли в этом случае внереализационный доход? Ответ дан в системе КонсультантПлюс.
Оформите пробный онлайн-доступ к системе и переходите в Путеводитель.
Доходы в виде процентов по договорам займов и кредитов
Доходом по выданным займам и кредитам признаются проценты к получению (п. 6 ст. 250 НК РФ).
Для беспроцентного кредита по контролируемой сделке доход определяется иным способом. Здесь доходом является сумма процентов к получению, если бы сделка состоялась, была заключена между независимыми лицами на тех же условиях (письмо Минфина России от 18.07.2012 № 03-01-18/5-97). Иными словами, в случае с беспроцентным кредитом, признанным в силу п. 1 ст.
105.14 НК РФ контролируемой сделкой, доход определяется как предполагаемая сумма процентов по неконтролируемой сделке при аналогичных условиях.
Имущество, полученное безвозмездно
Согласно норме, содержащейся в п. 8 ст. 250 НК РФ, не только безвозмездно полученное имущество (работы, услуги, имущественные права), право требования на имущество третьих лиц должны учитываться как внереализационные доходы. Также учитывается и безвозмездное право пользования любым имуществом.
В частности, Президиум ВАС РФ в п. 2 информационного письма от 22.12.2005 № 98 указывает на то, что право безвозмездного пользования нежилым помещением также включается во внереализационные доходы. Того же мнения придерживаются как нижестоящие суды (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11.09.2012 № А29-10589/2011), так и чиновники (письма Минфина России от 12.05.2012 № 03-03-06/1/243, УФНС России по г. Москве от 28.05.2009 № 16-15/053909).
Может ли договор аренды с юрлицом быть безвозмездным, мы рассказывали в статье.
Кроме этого, безвозмездно полученными средствами признаются прощенные по кредитному договору денежные средства, если они остаются в распоряжении заемщика (п. 8 ст. 250 НК РФ).
При этом если лицом, простившим организации долг, является ее участник (акционер), то при прощении долга возникает также факт увеличения размера чистых активов. Если долг прощен подобным образом, то это влечет за собой прекращение обязательств по ст. 415 ГК РФ и одновременно предоставляет налогоплательщику-организации право не учитывать такие суммы как внереализационные доходы на основании подп. 3.4 п. 1 ст.
251 НК РФ. Объем прощеного долга (доли участника), приведший к увеличению размера чистых активов, значения не имеет. С такой позицией согласны официальные органы: письма Минфина России от 25.06.2014 № 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.2012 № ЕД-3-3/1581@.
Как вести учет безвозмездно полученного имущества, эксперты КонсультантПлюс описали в статье. Оформите пробный доступ к системе и переходите в Готовое решение. Это бесплатно.
Для того чтобы налоги на прибыль доходы, полученные в целях увеличения размера чистых активов, не увеличивали, необходимо оформить решение участника, в котором будет указано, что целью прощения долга является увеличение чистых активов. При наличии такого документа у налоговой инспекции не будет оснований для предъявления претензий на несоответствие дохода подп. 3.4 п. 1 ст.
251 НК РФ. Однако применить такую льготу правомерно только в отношении суммы основного долга. Если компания прощает проценты по кредитному соглашению, то их размер необходимо включать в сумму внереализационных доходов (п. 18 ст.
250 НК РФ).
В финансовом ведомстве указывают, что при зачете процентов отсутствует факт передачи средств, поэтому такие операции нельзя отнести к безвозмездному получению имущества (письма Минфина России от 25.06.2014 № 03-03-06/1/30267, ФНС России от 02.05.2012 № ЕД-3-3/1581@). Приведенное правило распространяется на прощенные сверхлимитные, не включенные в расходы проценты, то есть проценты, превышающие предельно допустимую величину, установленную ст. 269 НК РФ.
При этом проценты, включенные в состав расходов ранее, должны быть учтены в доходах на момент прощения долга, на что указывается также и в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 21.11.2013 № А32-21786/2011. Судьи сочли неправомерным повторное уменьшение налогооблагаемой базы посредством применения положения подп. 3.4 п. 1 ст.
251 НК РФ к включенным ранее в расходы процентам.
Основываясь на положениях подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ, не является доходом передача акционером (участником) имущества (имущественных прав) для увеличения чистых активов дочернего предприятия. Указанная норма применяется независимо от размера доли участника (письма Минфина России от 20.04.2011 № 03-03-06/1/257, ФНС России от 22.11.2012 № ЕД-4-3/19653).
То же правило распространяется на ситуации, когда дочернее предприятие передает полученное имущество третьим лицам (письмо Минфина России от 18.04.2011 № 03-03-06/1/243). Представленные положения не распространяются на некоммерческие организации, хозяйственные партнерства, производственные кооперативы и унитарные предприятия. Они не могут применять положения подп. 3.4 п. 1 ст.
251 НК РФ (письма Минфина России от 04.07.2013 № 03-03-07/25624).
В Минфине РФ также считают, что нельзя применять положения данной статьи в отношении полученного от участника на безвозмездной основе права пользования имуществом, потому что оно не увеличивает чистые активы, поскольку учитывается обособленно на забалансовом счете (абз. 2 п. 5 ПБУ 1/2008, Инструкция по применению Плана счетов). Право пользования имуществом имеет временную основу и должно быть учтено в структуре внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ).
Аналогичные выводы содержатся в письме Минфина России от 05.12.2012 № 03-03-10/128, письме ФНС России от 20.12.2012 № ЕД-4-3/21753@.
Применение подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ ограничено в отношении обратной передачи имущества или прав на него для дочерних компаний.
В ситуациях, когда дочерняя компания прощает задолженность акционеру общества по договору займа или цессии, передает вексель материнской компании, действует иной порядок налогообложения.
Просроченная кредиторская задолженность
Списанная по истечении срока исковой давности просроченная кредиторская задолженность должна быть учтена в налоговом учете во внереализационных доходах при применении п. 18 ст. 250 НК РФ. Основанием для включения кредиторской задолженности в доходы может стать ликвидация предприятия или его исключение из ЕГРЮЛ на основании ст.
21.1 закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» (письма Минфина России от 25.03.2013 № 03-03-06/1/9152, ФНС России от 02.06.2011 № ЕД-4-3/8754, постановление ФАС Московского округа от 03.04.2014 № Ф05-1769/2014).
Включение в доходы данного вида задолженности должно производиться в последний день срока окончания давности (письма Минфина России от 28.01.2013 № 03-03-06/1/38, УФНС России по г. Москве от 12.11.2009 «16-15/119132).
При этом судьи не приходят к однозначному выводу по поводу даты принятия кредиторской задолженности с истекшим сроком в состав доходов. На данный вопрос в судебной практике существует 2 точки зрения:
- Просроченная кредиторская задолженность учитывается в доходах налогового периода истекшего срока давности. Данная обязанность предусмотрена независимо от факта инвентаризации задолженности и составления приказа о ее списании согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н. Такой вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09. Аналогичные выводы содержат постановления ФАС Центрального округа от 26.08.2011 № А64-3070/2010, ФАС Уральского округа от 22.03.2012 № Ф09-10012/11. В постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 22.04.2010 № А27-18504/2009 содержится вывод о том, что при отсутствии приказа о списании кредиторской задолженности в срок налогоплательщик получает необоснованную налоговую выгоду.
- В отсутствие приказа по списанию кредиторской задолженности у налогоплательщика не имеется оснований для ее налогового учета как внереализационного дохода согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета (Президиум ВАС РФ от 15.07.2008 № 3596/08). Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 25.01.2010 № Ф03-8058/2009).
Подробнее о периоде включения кредиторской задолженности с истекшим сроком в доходы, см. материал «Списание кредиторской задолженности с истекшим сроком давности».
Итоги
Внереализационные доходы — все доходы налогоплательщика, которые не являются доходом от реализации. Алгоритм учета таких доходов зависит от вида и метода учета доходов: кассовый или способ начисления. В ст. 250 НК РФ поименованы основные доходы, кторые можно отнести к внереализационным.
Но этот список является открытым и налогоплательщик вправе дополнить перечень по собственному усмотрению.
Обложение налогом внереализационных доходов ип 2024
7 сентября 2024 Регистрация Войти
9 октября 2024
Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
18 сентября 2024
Программа разработана совместно с АО »СБЕР А». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.
Новости и аналитика Правовые консультации Малый бизнес Два брата зарегистрированы как ИП, один брат подарил другому брату часть нежилого помещения, которая находилась в собственности более 5-ти лет. Данная часть помещения используется одаряемым ИП в предпринимательской деятельности. Налоговый орган просит сдать уточненную налоговую декларацию по УСНО за 2021 год (год дарения) и включить сумму дарения в налогооблагаемую базу по УСНО за 2021 год, однако письменного требования не было.
Камеральная проверка завершена. Получено уведомление о вызове в налоговый орган в связи с проведением налогового контроля вне рамок налоговой проверки. Правомерны ли действия налогового органа?
Два брата зарегистрированы как ИП, один брат подарил другому брату часть нежилого помещения, которая находилась в собственности более 5-ти лет. Данная часть помещения используется одаряемым ИП в предпринимательской деятельности.
Налоговый орган просит сдать уточненную налоговую декларацию по УСНО за 2021 год (год дарения) и включить сумму дарения в налогооблагаемую базу по УСНО за 2021 год, однако письменного требования не было. Камеральная проверка завершена. Получено уведомление о вызове в налоговый орган в связи с проведением налогового контроля вне рамок налоговой проверки.
Правомерны ли действия налогового органа?
20 марта 2024
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При получении части нежилого помещения близким родственником (братом — ИП, применяющим УСН) доход, полученный одаряемым предпринимателем, должен облагаться налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН.
Изменение налоговых обязательств в данном случае возможно либо при подаче уточненной налоговой декларации либо по решению налогового органа по результатам выездной налоговой проверки.
Вызов налогоплательщика для дачи пояснений вне рамок проводящихся налоговых проверок является правомерным.
Обоснование позиции:
Налогообложение дохода одаряемого ИП
По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).
При дарении одаряемый получает экономическую выгоду в виде полученного в дар имущества (ст. 41 НК РФ). Доход в виде указанной экономической выгоды подлежит обложению НДФЛ (ст.
209 НК РФ).
На основании п. 18.1 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы в денежной и натуральной форме, получаемые от физических лиц в порядке дарения, за исключением случаев дарения недвижимого имущества и некоторых других категорий имущества и активов, если иное не предусмотрено этим пунктом.
В свою очередь, абзацем 2 этого пункта предусмотрено, что доходы, полученные в порядке дарения, освобождаются от налогообложения в случае, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом РФ (в т.ч. полнородными и неполнородными (имеющими общих отца или мать) братьями и сестрами) (смотрите также письмо ФНС России от 10.07.2012 N ЕД-4-3/11325@).
Таким образом, любые подарки, полученные от близких родственников или членов семьи, включая недвижимое имущество, не подлежат налогообложению НДФЛ. Каких-либо положений, запрещающих применять приведенную норму в случае, если имущество, полученное в дар, ранее использовалось в предпринимательской деятельности, положения НК РФ не содержат.
При этом согласно разъяснениям Минфина России (письма от 27.07.2018 N 03-11-11/52999, от 22.12.2014 N 03-11-11/66174, от 11.12.2014 N 03-04-05/63974) норма п. 18.1 ст. 217 НК РФ применима также в ситуации, когда имущество по договору дарения получено физическим лицом в статусе ИП от члена семьи (близкого родственника) вне рамок предпринимательской деятельности. В этом случае на ИП, применяющего УСН и получившего в порядке дарения имущество от близкого родственника, порядок учета доходов, предусмотренный главой 26.2 НК РФ, не распространяется (смотрите также письмо Минфина России от 24.11.2016 N 03-11-11/69455). Доход в виде части нежилого помещения, полученной в порядке дарения одним физическим лицом от другого физического лица, подлежит налогообложению в соответствии с положениями главы 23 НК РФ.
А значит, учитывая родство, у ИП, получившего такой дар, облагаемого НДФЛ дохода не возникает.
Вместе с тем необходимо учитывать, что в приведенных выше письмах Минфина России подчеркивается, что полученное в дар имущество будет использоваться одаряемым вне рамок предпринимательской деятельности.
Согласно налоговому законодательству ИП, применяющий УСН, обязан при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением этой системы налогообложения, учитывать внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ (п. 1 ст.
346.15 НК РФ).
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам относятся, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (п. 2 ст. 248 НК РФ), за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.
При получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости — по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) — по иному имуществу. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества документально или путем проведения независимой оценки.
В информации УФНС России по Челябинской области от 25.05.2010 было указано, что поскольку при применении УСН в состав доходов включаются внереализационные доходы (п. 1 ст. 346.15, п. 8 ст.
250 НК РФ), то доходы в виде безвозмездно полученного нежилого помещения, используемого в предпринимательской деятельности (сдача в аренду), переданного матерью-ИП сыну-ИП, облагаются налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, у принимающей стороны.
Такая позиция налоговых органов находит поддержку в судебной практике (смотрите, например, постановления Семнадцатого ААС от 27.11.2018 N 17АП-15498/18, Первого ААС от 28.12.2015 N 01АП-8474/15). Из постановления АС Западно-Сибирского округа от 26.03.2021 N Ф04-6192/20 по схожей ситуации следует, что доходы в виде полученного в дар недвижимого имущества, которое используется в предпринимательской деятельности, а не для личных нужд предпринимателя, должны облагаться в рамках УСН, исходя из рыночной стоимости (смотрите также постановление АС Северо-Западного округа от 13.05.2021 N Ф07-4079/21).
Учитывая изложенное, полагаем, что если дарение недвижимого имущества коммерческого назначения между двумя физическими лицами (состоящими между собой в родстве) имело место при осуществлении предпринимательской деятельности (т.е. данное недвижимое имущество передано одаряемому для использования в предпринимательской деятельности), то это позволяет утверждать, что имущество получено для использования в предпринимательской деятельности (в том числе учитывая его назначение — коммерческое) и должно облагаться налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН.
Корректировка налоговых обязательств после окончания камеральной проверки
В общем случае налоговые обязательства могут быть скорректированы в случаях:
- самостоятельного представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (ст. 81 НК РФ);
- по решению налогового органа по результатам камеральной или выездной налоговой проверки (ст. 88, ст. 89, ст. 101 НК РФ).
Отметим, что налоговым законодательством не предусмотрена возможность проведения повторной камеральной проверки одной и той же налоговой декларации за один и тот же налоговый период (Энциклопедия решений. Периодичность проведения камеральной налоговой проверки).
Согласно п. 2 определения Конституционного Суда РФ от 23.04.2015 N 736-О камеральная налоговая проверка как форма текущего документарного контроля, направленного на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, не предполагает возможности повторной проверки уже подвергавшихся камеральному контролю налоговых деклараций (также постановление Конституционного Суда РФ от 24.03.2017 N 9-П).
Решения, вынесенные по результатам повторной камеральной налоговой проверки, суды признают незаконными (смотрите постановления ФАС Поволжского округа от 02.02.2010 N А12-10597/2009; ФАС Московского округа от 13.01.2009 N КА-А40/12492-08).
При этом налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию при обнаружении в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате (п. 1 ст. 81 НК РФ). Подав уточненную декларацию, налогоплательщик тем самым признает недействительность первичной (предыдущей) декларации, содержащей ошибочные сведения (Энциклопедия решений.
Уточненная налоговая декларация).
Камеральная проверка уточненной декларации повторной не считается, так как уточненная налоговая декларация является вновь поданной декларацией (письма Минфина России от 14.07.2015 N 03-02-07/1/40441, от 31.05.2007 N 03-02-07/1-267, письмо УФНС России по г. Москве от 21.02.2011 N 16-15/15881@).
Повторной проверкой по отношению к камеральной налоговой проверке не считается и выездная налоговая проверка (определение Конституционного Суда РФ от 25.01.2012 N 172-О-О). Цель выездной налоговой проверки, как более углубленной формы налогового контроля, — выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки (определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2010 N 441-О-О).
Результаты камеральной налоговой проверки могут быть пересмотрены по итогам выездной налоговой проверки, в том числе проводимой в рамках контроля за действиями нижестоящего налогового органа, при условии, что налоговый период, за который проводится выездная налоговая проверка, охватывается трехлетним календарным сроком, исчисляемым с конца года, предшествующего году назначения выездной налоговой проверки (смотрите письмо Минфина России от 23.03.2018 N 03-02-07/1/18400, п. 1 письма ФНС России от 07.06.2018 N СА-4-7/11051@).
Отметим также, что на основании п. 3 ст. 31 НК РФ вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.
В определении СКЭС ВС РФ от 31.10.2017 N 305-КГ17-5672 отмечено, что вышестоящий налоговый орган вправе осуществлять контроль за нижестоящими налоговыми органами не только в рамках проведения контрольных налоговых мероприятий, предусмотренных налоговым законодательством (в виде выездных, повторных выездных налоговых проверок, когда проверке подвергается как налогоплательщик, так и полнота мероприятий налогового контроля, осуществленных налоговым органом), но и в порядке подчиненности в рамках контроля за деятельностью нижестоящих налоговых органов (когда оценивается только законность решения налогового органа без участия налогоплательщика). В связи с этим возможна отмена решения вышестоящим налоговым органом без жалобы налогоплательщика, поскольку процедура (сроки) такой отмены не предусмотрены ни Законом о налоговых органах, ни НК РФ. Дополнительно смотрите Энциклопедию решений.
Вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.
Соответственно, вышестоящий налоговый орган вправе самостоятельно, руководствуясь положениями ст. 31 НК РФ, изменить ранее принятое решение нижестоящего налогового органа в случае его несоответствия законодательству о налогах и сборах.
Правомерность вызова налогоплательщика вне рамок проверок
В силу подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах.
Форма уведомления предусматривает указание должностными лицами налогового органа точной цели вызова (Приложение N 2 к приказу ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7-2/628@).
Формулировка подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ не дает однозначного ответа на вопрос, что можно считать иными основаниями, связанными с исполнением законодательства о налогах и сборах.
В п. 2.2 письма ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837@, а также в письме от 09.08.2022 N ЕА-4-15/10350@ перечислены случаи вызова налогоплательщиков в рамках подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ для дачи пояснений (но они не ограничены).
Судебная практика в основном сводится к признанию рассматриваемых уведомлений не нарушающими прав и законных интересов налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Свою позицию суды аргументируют тем, что в соответствии со ст. 82 НК РФ налоговый контроль осуществляется в том числе посредством получения объяснений налогоплательщиков как в ходе налоговой проверки, так и в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах. К иным обстоятельствам относятся все возложенные на налоговые органы обязанности по проверке правильности соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства, перечисленные в ст.
32 НК РФ. Кроме того, право налогового органа вызывать налогоплательщиков на основании письменного уведомления закреплено подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ, а обязанность выполнять налогоплательщиком законные требования налогового органа закреплена в подп. 7 п. 1 ст.
23 НК РФ (определение ВАС РФ от 25.01.2013 N ВАС-18148/12, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 08.05.2014 N Ф04-2741/14, Пятого ААС от 21.12.2012 N 05АП-8308/12). Смотрите также постановления АС Западно-Сибирского округа от 15.08.2014 N А67-7552/2013, от 27.03.2013 N Ф03-917/2013, ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.01.2014 N Ф02-6418/13, Алтайского краевого суда от 02.04.2015 по делу N 4а-222/2015 и др.
Из некоторых материалов судебной практики можно сделать вывод о том, что право налоговых органов вызывать налогоплательщиков для дачи пояснений на основании письменного уведомления не зависит от проведения в отношении вызываемого налогоплательщика налоговой проверки (постановления АС Западно-Сибирского округа от 15.08.2014 N Ф04-7099/14, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.05.2014 N Ф04-2741/14).
Как следует из буквального смысла подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ, поименованное в нем право налоговых органов не ограничивается периодом проведения налоговых проверок и не ставится в зависимость от осуществления каких-либо иных мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.
Таким образом, подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ фактически не ограничивает возможности налоговых органов по вызову налогоплательщиков в налоговый орган для дачи пояснений по вопросам, связанным с исполнением ими законодательства о налогах и сборах, что подтверждается и рассмотренной выше судебной практикой.
Следовательно, у налогового органа имеются полномочия для вызова налогоплательщика по вопросам уплаты налогов и сборов, а также по вопросам взаимоотношений с контрагентами.
Смотрите также Вопрос: Ответственность за неявку для дачи пояснений в налоговый орган в рамках подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2022 г.).
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Необлагаемые НДФЛ доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения;
- Энциклопедия решений. Уточненная налоговая декларация;
- Энциклопедия решений. Порядок освобождения от ответственности, предусмотренной ст. 120, ст. 122, ст. 123 НК РФ, при представлении уточненной декларации;
- Вопрос: Налогообложение при получении ИП на УСН по договору дарения, заключенному с сыном, недвижимости, используемой в предпринимательской деятельности (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2022 г.);
- Вопрос: О налогообложении дохода ИП (УСН или НДФЛ) при получении объекта нежилой недвижимости (склад) в дар и последующей реализации этого объекта (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.);
- Вопрос: Налогообложение при дарении ИП (не родственнику) нежилого помещения, используемого в предпринимательской деятельности (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2024 г.);
- Вопрос: Налоговые последствия при дарении недвижимости между ИП (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2022 г.);
- Вопрос: Налоговые риски при дарении имущества между ИП (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2022 г.).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Цориева Зара
Ответ прошел контроль качества
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.